Вопрос: Организация приобрела здание, бывшее в эксплуатации и не эксплуатировавшееся на
протяжении длительного периода времени, эксплуатация его невозможна без капитальных
вложений. Затраты на приобретение учтены в качестве капитальных вложений. По зданию
начаты капитальные работы и осуществляются затраты в форме реконструкции.
По мере завершения этапов работ здание введено во временную эксплуатацию. Работы,
предусмотренные проектом, выполнены не полностью, но работы, позволяющие нормальную
эксплуатацию здания, выполнены в полном объеме, что не противоречит техническим нормам и
правилам. Таким образом, стоимость объекта основного средства - здания окончательно еще
не сформирована. Доходы от использования имущества полностью отражены на счетах учета
(бухгалтерского и налогового), налоги исчислены и уплачены в бюджет.
При отнесении работ по реконструкции к строительным работам организация
руководствовалась п. 1 ст. 11 Налогового кодекса Российской Федерации и п. 4.2
Постановления Госкомстата России от 03.10.1996 N 123 "Об утверждении Инструкции по
заполнению форм федерального государственного статистического наблюдения по капитальному
строительству", в соответствии с которым к строительным работам, в частности, относятся
работы по реконструкции зданий и сооружений.
Просим дать разъяснения по вопросу правильности операции по отражению процентов за
пользование заемными денежными средствами. С даты ввода объекта в эксплуатацию проценты
по заемным средствам, направленным на выполнение реконструкции по данному объекту, учтены
в составе текущих расходов. Амортизация на балансовых счетах не отражалась, в состав
расходов не включена. Доходы от использования имущества полностью отражены на счетах
учета (бухгалтерского и налогового), налоги исчислены и уплачены в бюджет.
Проценты по полученным заемным средствам не включены в стоимость инвестиционного
актива.
В данном случае организация руководствовалась п. 31 ПБУ 15/01 "Учет займов и кредитов
и затрат по их обслуживанию", в соответствии с которым если инвестиционный актив не
принят к бухгалтерскому учету в качестве объекта основных средств или имущественного
комплекса (по соответствующим статьям активов), но на нем начаты фактический выпуск
продукции, выполнение работ, оказание услуг, то включение затрат по предоставленным
займам и кредитам в первоначальную стоимость инвестиционного актива прекращается с 1-го
числа месяца, следующего за месяцем фактического начала эксплуатации.
Таким образом, проценты по заемным средствам с 1-го числа месяца, следующего за
месяцем фактического начала эксплуатации здания, не участвовали в формировании
первоначальной стоимости объекта.
Как в бухгалтерском учете будут отражаться затраты на приобретенное здание и его
реконструкцию? Каков порядок формирования первоначальной стоимости здания при принятии
его в состав основных средств?
Ответ: МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ ПИСЬМО от 29 мая 2006 г. N 03-06-01-04/107 Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики совместно с Департаментом
регулирования государственного финансового контроля, аудиторской деятельности,
бухгалтерского учета и отчетности рассмотрел письма о бухгалтерском учете затрат на
приобретенное здание и его реконструкцию, а также порядке формирования первоначальной
стоимости здания при принятии его в состав основных средств, подлежащих налогообложению
налогом на имущество организаций, и сообщает следующее.
1. Согласно ст. 374 Налогового кодекса Российском Федерации (далее - Кодекс) объектом
налогообложения для российских организаций признается, в частности, недвижимое имущество,
учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с
установленным порядком ведения бухгалтерского учета.
В соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета для учета
движимого и недвижимого имущества, учитываемого на балансе в качестве объектов основных
средств, предназначены счет 01 "Основные средства" и счет 03 "Доходные вложения в
материальные ценности".
Как следует из письма, организация приобрела здание, эксплуатация которого невозможна
без капитального ремонта. При этом по зданию начаты капитальные работы и по мере
завершения этапов работ здание введено во временную эксплуатацию. Однако работы,
позволяющие нормальную эксплуатацию здания, выполнены не в полном объекте, что не
позволяет окончательно сформировать его стоимость.
В соответствии с п. 41 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской
отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N
34н, к незавершенным капитальным вложениям относятся не оформленные актами приемки-
передачи основных средств и иными документами (включая документы, подтверждающие
государственную регистрацию объектов недвижимости в установленных законодательством
случаях) затраты на строительно-монтажные работы, приобретение зданий, оборудования,
транспортных средств, инструмента, инвентаря, иных материальных объектов длительного
пользования, прочие капитальные работы и затраты (проектно-изыскательские, геолого-
разведочные и буровые работы, затраты по отводу земельных участков и переселению в связи
со строительством, на подготовку кадров для вновь строящихся организаций и другие).
Объекты капитального строительства, находящиеся во временной эксплуатации, до ввода их
в постоянную эксплуатацию отражаются как незавершенные капитальные вложения.
В связи с этим объекты незавершенного капитального строительства, учитываемые в
соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета на счетах по учету
капитальных вложений, до перевода их в состав основных средств не могут рассматриваться в
качестве объекта налогообложения по налогу на имущество организаций.
В соответствии с Положением о порядке начисления амортизационных отчислений по
основным фондам в народном хозяйстве, утвержденным Госпланом СССР, Минфином СССР,
Госбанком СССР, Госкомцен СССР, Госкомстатом СССР, Госстроем СССР 29.12.1990 N ВГ-21-
Д/144/17-24/4-73 (N ВГ-9-Д), по не оконченным строительством или не оформленным актами
приемки объектам капитального строительства или их частям, но фактически эксплуатируемым
теми предприятиями и организациями, которым они будут переданы в основные средства, или с
их согласия другими предприятиями и организациями, амортизация начисляется в общем
порядке - с 1-го числа месяца ввода в эксплуатацию. Основанием для начисления суммы
амортизации является справка о стоимости указанных объектов или их частей по данным учета
капитальных вложений.
При оформлении актами о приемке ввода в действие этих объектов и зачисления их в
состав основных средств производится уточнение ранее начисленной суммы амортизации.
В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99,
утвержденным Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, амортизация признается в
качестве расхода исходя из величины амортизационных отчислений, определяемой на основе
стоимости амортизируемых активов, срока полезного использования и принятых организацией
способов начисления амортизации.
Суммы начисленной амортизации по указанным объектам капитального строительства до
момента государственной регистрации и принятия указанных объектов к бухгалтерскому учету
в качестве объектов основных средств отражаются в бухгалтерском учете на дебете счетов
учета затрат на производство в корреспонденции с кредитом счета 02 "Амортизация основных
средств" и учитываются при расчете остаточной стоимости основных средств для целей
исчисления налога на имущество организаций после перевода их в состав основных средств.
При рассмотрении вопроса о начислении амортизации следует также учитывать Положение по
бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01", утвержденное Приказом Минфина
России от 30.03.2001 N 26н, и Методические указания по бухгалтерскому учету основных
средств, утвержденные Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н.
2. При формировании в бухгалтерском учете информации о затратах, связанных с
выполнением обязательств по полученным займам и кредитам, необходимо руководствоваться
Положением по бухгалтерскому учету "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию"
(ПБУ 15/01), утвержденным Приказом Минфина России от 02.08.2001 N 60н. Пунктами 28 и 31
данного Положения установлено, что затраты по полученным займам и кредитам,
предназначенные для строительства объектов основных средств, не включаются в
первоначальную стоимость основных средств и относятся на текущие расходы организации-
заемщика при прекращении работ, связанных со строительством объекта основных средств,
после срока, превышающего три месяца. Кроме того, если объект основных средств не принят
к бухгалтерскому учету в состав основных средств, но на нем начат фактический выпуск
продукции (выполнение работ, оказание услуг), то включение затрат по предоставленным
займам и кредитам в первоначальную стоимость данного объекта должно быть прекращено с 1-
го числа месяца, следующего за месяцем фактического начала эксплуатации.
Заместитель директора Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики А.И.ИВАНЕЕВ 29.05.2006
|